Steuerliche und strafrechtliche Probleme bei der Besteuerung spanischer Immobilien

Unterschiedliche Definitionen in Spanien und Deutschland

Anders als Deutschland definiert Spanien die steuerliche Ansässigkeit über das Kalenderjahr. Wer den größeren Teil des Kalenderjahres in Spanien verbringt, wird für das gesamte Kalenderjahr Steuerbürger. Aufgrund der abweichenden Definition in Deutschland – tagesgenau bemessen auch für kürzere Zeiträume –, entsteht bei unterjährigem Wohnsitzwechsel eine Situation der Ungewissheit: Der Steuerpflichtige wird aufgrund nationaler Gesetzgebung entweder in beiden Staaten zugleich oder in keinem Staat als steuerlich ansässig betrachtet. Sofern in diesen Zeiträumen steuerlich relevante Sachverhalte entstehen, würde in letzter Instanz im Rahmen eines Verständigungsverfahrens das Recht zu unbeschränkten Besteuerung für einen strittigen Zeitraum einem der beiden Staaten zugesprochen.

Feststellung der Ansässigkeit in Spanien

Unabhängig von der Meldesituation kann das spanische Finanzamt eine Person als steuerlich ansässig erachten, wenn der Aufenthalt in Spanien für den größeren Teil des Kalenderjahres nachgewiesen wird oder – umgekehrt – eine entsprechende Annahme vom Steuerpflichtigen nicht entkräftet wird. Die Ansässigkeit der engsten Familienangehörigen (z.B. Elternteil) bedingt eine solche Annahme einer steuerlichen Ansässigkeit, die mit Beweisen entkräftet werden müsste.

Folgen der steuerlichen Ansässigkeit in Spanien

Eine ungeplante steuerliche Ansässigkeit in Spanien birgt das Risiko, für bestimmte Vorgänge ganz andere Vorschriften erfüllen zu müssen als in Deutschland. Dazu gehören u.a. die Vermögensteuer sowie der Verkauf von Immobilien, der im einen Land steuerlich begünstigt sein kann und im anderen Land nicht. Die 2012 eingeführte Auslandsvermögenserklärung hat hingegen viel von ihrem Schrecken verloren, da die EU-Kommission gemäß Bekanntgabe vom 23. Dezember 2019 gegen Spanien ein Vertragsverletzungsverfahren betreffend dieser Vorschrift eingeleitet hat. In der Praxis verhängt das spanische Finanzamt bei verspätet eingereichten Erklärungen kaum noch Strafen, offensichtlich soll das Ergebnis des Rechtsstreits abgewartet werden.

Besteuerung in Spanien

Die gesetzlichen Vorschriften für die Behandlung der Zinsen sind einerseits im „Plan General de Contabilidad“ (RD 1514/2007) als Grundsätze ordnungsgemäßer Buchhaltung (GoB) niedergeschrieben. Andererseits finden wir im Artikel 19 des Körperschaftsteuergesetzes (RDLeg 4/2004) die steuerlichen Vorschriften. Alle Details zur Zinsbesteuerung in Spanien

Besteuerung in Deutschland

Was den Einbehalt der Quellensteuer betrifft, wenn der Empfänger der Zinsen eine natürliche oder eine juristische Person ohne Ansässigkeit in Spanien ist, muss vorab geprüft werden, ob ein Doppelbesteuerungsabkommen zwischen Spanien und dem Herkunftsland des Empfängers besteht, damit eine doppelte Besteuerung vermieden wird. In einigen der Doppelbesteuerungsabkommen, z.B. dem deutschen, ist festgesetzt, dass die Zinsen im Land des Wohnsitzes des Empfängers versteuert werden können. Somit hat der spanische Darlehensnehmer bei der Zahlung der Zinsen an den deutschen Darlehensgeber keinen Quellensteuereinbehalt vorzunehmen. Das ist die spanische Sicht.

Zuflussprinzip - Ja oder Nein? Häufig werden wir mit der Meinung deutscher Steuerbürger konfrontiert, dass Zinsen auf Gesellschafterdarlehen im Privatvermögen immer nur dann der Besteuerung unterworfen werden, wenn der Zufluss erfolgt. Diese Meinung entspricht nicht der geltenden deutschen Gesetzeslage.

Die Grundaussage über den Zuflusszeitpunkt bei Einnahmen enthält § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG. Ein Zufluss liegt vor, wenn die wirtschaftliche Verfügungsmacht über das Wirtschaftsgut (Geld oder ein Gegenstand, dessen Wert in Geld ausgedrückt werden kann) erlangt ist. 

Aufgrund verschiedener Rechtsprechung wird vom Zuflussprinzip abgewichen, wenn ein beherrschender Gesellschafter einen Vermögensvorteil erhält. Hier gilt der Vorteil nicht erst zum Zeitpunkt der Gutschrift auf seinem Konto als zugeflossen, sondern schon zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Forderung. Denn ein beherrschender Gesellschafter hat es regelmäßig in der Hand, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen.

Das hat zur Folge, dass Zinsen für ein Darlehen, das der Gesellschafter seiner GmbH (gilt auch für eine spanische S.L.) eingeräumt hat, lt. BFH auch dann als zugeflossen gelten und vom Gesellschafter zu versteuern sind, wenn es z.B. aus Versehen nicht tatsächlich zur Auszahlung der Zinsen gekommen ist.

Fiktive Wegzugsbesteuerung

Das seit 01. Januar 2013 gültige neue Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen Deutschland und Spanien enthält eine neue „Immobilien-Klausel“ (Artikel 13 Absatz 2). Danach liegt das Besteuerungsrecht an einem Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen oder  Liquidation im Fall von Immobiliengesellschaften nun auch bei jenem Staat, in dem die Immobilie liegt. Zuvor hatte der Ansässigkeitsstaat (Deutschland) des Anteilseigners das alleinige Besteuerungsrecht. Dieser Wechsel des Besteuerungsrechts stellt den Tatbestand einer „passiven Entstrickung“ dar.

Mit Entstrickung ist in Deutschland die steuerliche Realisierung stiller Reserven ohne tatsächliche Veräußerung nach § 6 AStG gemeint. Bei einer „aktiven Entstrickung“ findet das z.B. bei einem Wohnsitzwechsel statt. Im Fall der „passiven Entstrickung“ führt nicht eine Handlung des Steuerpflichtigen, sondern eine Änderung der Steuergesetze bzw. in diesem Fall des DBA dazu, dass Deutschland ein Besteuerungrecht verliert. Für jede Art der Entstrickung sieht das deutsche Steuergesetz eine Aufdeckung und Besteuerung der stillen Reserven vor.

Beispiel: Ein Steuerpflichtiger verzieht ins Ausland. Nun muss er den Wert seiner Firmenbeteiligung  feststellen lassen und  den  entstandenen Vermögenszuwachs vor Wegzug in Deutschland der Besteuerung unterwerfen. Zieht der Steuerpflichtige in ein EU-Land, kann er diese Steuer zinslos stunden lassen.Das Außensteuergesetz sieht für eine „passive Entstrickung“ dieselben Konsequenzen vor. Die Folge für eine in der Praxis oft auftretende Konstellation: Bei Auflösung  oder Verkauf einer Gesellschaft mit spanischen Immobilien rechnet der deutsche Fiskus vom deutschen Anteilsinhaber bei Versteuerung des Vermögenszuwachses die spanische Steuer lediglich ab dem Zeitpunkt der Entstrickung an – hier also der 01. Januar 2013.

Für den deutschen Eigner einer spanischen Immobiliengesellschaft  hat die Regelung eine doppelte Besteuerung zur Folge, denn der spanische Staat fordert die  Steuer auf den gesamten seit Erwerb entstandenen Gewinn ein.

Steuerliche Konsequenzen anhand eines Beispiels

Mit einem Beispiel verdeutlichen wir unsere Ausführungen zur steuerlichen Behandlung in Deutschland:

• Im Jahr 2000:  Erwerb/Gründung der spanischen Gesellschaft mit der spanischen Immobilie zu Anschaffungskosten / Verkehrswert von 1.000.000 €
• Im Jahr 2013:  Fiktiver Wegzug (passive Entstrickung) gem. § 6 AStG wegen Änderung des DBA – Spanien mit einem Verkehrswert von 1.500.000 €
• Im Jahr 2018:  Verkauf der Anteile an der spanischen Gesellschaft zum Preis von 2.000.000 €

Bis zum Jahr 2013 hatte ausschließlich Deutschland das Besteuerungsrecht an den Gewinnen aus dem Verkauf der Anteile an der spanischen S.L. Solange kein Verkauf der Anteile vorgenommen wurde, kam es auch nicht zu einer Versteuerung der vorhandenen stillen Reserven. Diese würde lediglich greifen, wenn der Anteilseigener in ein Nicht-EU-Land umzieht. § 6 AStG schreibt nun aufgrund der Änderung des DBA in 2013 eine Gewinnrealisierung vor. Für das Jahr 2013 bedeutete dies einen Veräußerungsgewinn von 500.000 € (Differenz von Verkehrswert 1.500.000 € abzüglich Anschaffungskosten in Höhe von 1.000.000 €). Zu einer Versteuerung kommt es ausnahmsweise nicht, wenn ein Stundungsantrag gem. § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 4 AStG gestellt wird. Damit ist die passive Entstrickung im Verhältnis zu Spanien ohne  steuerliche Belastung.

Zieht der Gesellschafter nicht aus Deutschland weg, sondern verkauft im Jahr 2018 die Anteile an der spanischen Gesellschaft, steht Deutschland als dem Ansässigkeitsstaat das Besteuerungsrecht für den Gewinn aus den Anteilen zu. Deutschland würde durch den Verkauf die Stundung widerrufen und den anteiligen Veräußerungsgewinn von 1.500.000 € in Deutschland gem. § 17 EStG versteuern, würde aber die spanische Steuer nur für den Anteil des Wertzuwachses ab 01. Januar 2013 anrechnen. Insoweit kommt es für diesen Teil des Gewinns zu einer effektiven Doppelbesteuerung.

In Spanien wird der Gewinn aber ebenfalls versteuert, wozu Spanien nach Art. 13 Abs. 2 DBA-Spanien berechtigt ist. Somit stellt sich die Frage, wie diese Doppelbesteuerung vermieden wird, wenn Spanien die gesamte Differenz zwischen Anschaffungskosten und Verkaufspreis 2018 in Höhe von 1.000.000 € versteuert.  Gem. Art. 22 Abs. Abs. buchst. b) Nr. II) DBA  Spanien  hat  die  Vermeidung  der  Doppelbesteuerung bei einem in Deutschland Ansässigen durch Anrechnung der ausländischen  (hier  spanischen)  Steuern,  die  nach  dem  Recht  Spaniens  und  in  Übereinstimmung mit diesem Abkommen gezahlt wurden. Nr. II besagt: Einkünfte, die nach Art. 13 Abs. 2 und 3 im Königreich Spanien besteuert werden können. Im Ergebnis wäre in Nichtwegzugsfällen eine Doppelbesteuerung nur dann ausgeschlossen, wenn Deutschland die spanische Steuer auf den Veräußerungsgewinn iHv. 1 Mio. vollständig anrechnet.

Dies jedoch nur dann, wenn es nicht zu Anrechnungsüberhängen kommt, weil die spanische Steuer z. B. höher ist als die deutsche Einkommensteuer. Dieses Verfahren ist hochkomplex und bedarf länderübergreifender Beratung.

Mögliche strafrechtliche Konsequenzen gem. § 370 Abs. 4 AO

Steuern sind namentlich dann verkürzt, wenn sie nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeitig festgesetzt werden; dies gilt auch dann, wenn die Steuer vorläufig oder unter Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt wird oder eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht. Bei einem § 6 AStG-Event wird die sog. Wegzugssteuer im Rahmen der Steuererklärung „festgesetzt“, aber die Steuerzahlung zur Stundung ausgesprochen.

Praktisch sind daher folgende Aspekte brisant:
Ohne Erklärung wurde die Steuerfestsetzung verhindert. Die Steuer wurde damit „verkürzt“ iSd § 370 Abs. 4 AO.
Damit die Steuerstundung gewährt wird, muss der Steuerpflichtige jährliche Nachweise erbringen, ansonsten ist die Stundung zu widerrufen. Damit steht auch die Stundungsgewährung im Feuer!

Empfehlung: Unverzügliche Aufklärung des gesamten Sachverhalts im Rahmen einer Nacherklärung für das Jahr 2013

Strafrechtliche Risiken

Der deutsche Gesetzgeber hat erstmals in den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchhaltung (GoBD) seit dem 1.1.2020 eine Definition für ein Internes Kontrollsystem (IKS) geliefert. Mit der Einrichtung eines IKS können Unternehmen das Risiko der Verwerfung der Buchhaltung bei einer Betriebsprüfung deutlich senken. Alle Informationen über die rechtlichen Grundlagen und die Funktionsweise eines IKS.

Bis 2007 war die vermögenshaltende Gesellschaft ein effizientes Steuersparmodell für Erwerb, Halten und Verkauf einer selbstgenutzten Ferienimmobilie in Spanien. Seither haben Änderungen in der Gesetzgebung und Spruchpraxis beider Länder sowie des DBA dazu geführt, dass diese Lösung nur noch unter sehr spezifischen und nicht eben häufigen Randbedingungen unter dem Strich sinnvoll ist.

Speziell im Verhältnis Deutschland-Spanien hat sich die Situation für Inhaber von Gesellschaftsanteilen beträchtlich verschärft. Im Folgenden der wichtigste Problemkreis:

Verdeckte Gewinnausschüttung

Ausgangssituation aus spanischer Sicht

Bis zum Jahr 2007 war der Erwerb einer Ferienimmobilie über die Struktur einer  S.L. ein sehr interessantes spanisches Modell. Neben der Ersparnis der Grunderwerbsteuer hatte man beim Verkauf lediglich 15 % Körperschaftsteuer zu zahlen. Kaufte man die Immobilie hingegen als Privatperson, musste man neben der Grunderwerbsteuer beim Verkauf 35 % Einkommensteuer auf den Gewinn bezahlen.  

Der spanische Gesetzgeber hat diese (Spar-)Möglichkeiten nach und nach alle abgeschafft. Heute erfolgt die Besteuerung bei einer S.L. nach den allgemeinen Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes. Der Gewinn der Gesellschaft wird mit 25 % versteuert. Wenn die Gewinne dann an den deutschen Anteilseigner (natürliche Person) ausgeschüttet werden, behält der spanische Staat 15 % Quellensteuer auf die Dividende ein. In Deutschland erfolgt die Dividendenbesteuerung nach dem Halbeinkünfteverfahren, wobei die in Spanien einbehaltene Quellensteuer angerechnet wird. Unter Einbezug der deutschen Einkommensteuer beim Gesellschafter liegt die finale Endsteuerbelastung ohne Kirchensteuer dann bei ca. 46 %. So weit in Kurzform die spanische Sicht der Dinge.

BFH-Urteil „verdeckte Gewinnausschüttung“ aus dem Jahr 2013

In Deutschland hat der Bundesfinanzhof (BFH) nach einem über zehn Jahre dauernden Verfahren im Jahr 2013 ein Urteil gefällt, bei dem die Überlassung einer Ferienimmobilie in Andratx (Mallorca) zu einer „verdeckten Gewinnausschüttung“ (vGA) geführt hat. Mit einem Paukenschlag hat der BFH dieser weit verbreiteten Gestaltung aus deutscher steuerlicher Sicht eine Absage erteilt, indem er feststellt, dass die Nutzungsüberlassung an den oder die Gesellschafter als vGA iSv. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu behandeln ist. In diesem Urteil wurde eine marktübliche Miete angesetzt, die als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der vGA herangezogen wurde.

BFH-Urteile „verdeckte Gewinnausschüttung“ aus dem Jahr 2016

Im Jahr 2016 hat der BFH in drei gleichlautenden Urteilen klargestellt, dass bei der Überlassung von Immobilien an den Gesellschafter, Geschäftsführer oder nahestehende Personen immer die Kostenmiete zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags gilt. Im Jahr 2013 hat der BFH noch von Marktmiete gesprochen. Ebenfalls wurde bei der bisherigen Betrachtung über die Gewinnerwartung (Totalüberschussprognose) einer Immobilie regelmäßig auch ein möglicher Veräußerungsgewinn inkludiert.

Das ist insbesondere auf Mallorca mit ein häufig vorliegender Grund für den Erwerb einer Immobilie, was durch die Immobilienpreisentwicklung der letzten dreißig Jahre nachhaltig bestätigt wird. Diese Sichtweise wurde vom BFH ebenfalls aufgegeben. Die Vermietung muss lt. BFH aus dem Jahr 2016 für jedes Jahr der Betrachtung kostendeckend sein und ein angemessener Gewinnaufschlag darf ebenso nicht fehlen.

Der BFH argumentiert wie folgt: Die Finanzämter sind zutreffend von verdeckten Gewinnausschüttungen ausgegangen. Zwar habe eine Kapitalgesellschaft keine außerbetriebliche Sphäre, weshalb jedes Wirtschaftsgut – grundsätzlich unabhängig von der Motivation zur Anschaffung – zum betrieblichen Bereich  gehöre. Allerdings schließe dies nicht aus, dass aus einer Investition resultierende Verluste als vGA zu qualifizieren sein könnten. Eine vGA sei zwar nicht schon deshalb an-zunehmen, weil ein Geschäft das Risiko hoher Verluste mit sich bringt, da das Inkaufnehmen solcher Risiken der unternehmerischen und kaufmännischen Freiheit unterliege. Allerdings verhalte es sich anders, wenn die Kapitalgesellschaft nicht aus eigenem Gewinnstreben, sondern zur Befriedigung privater Interessen seiner Gesellschafter handle. Die Abgrenzung erfolge nach den Kriterien, die auch für die Abgrenzung zwischen Einkunftserzielung und Liebhaberei herangezogen werden.

Im Rahmen des durchzuführenden Fremdvergleichs sei zu berücksichtigen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nur dann bereit sei, die laufenden  Aufwendungen für den Ankauf, den Ausbau und die Unterhaltung eines  Einfamilienhauses zu privaten Wohnzwecken eines Gesellschafters der Kapitalgesellschaft  zu  tragen, wenn der Gesellschaft diese Aufwendungen in voller Höhe erstattet würden und die Gesellschaft zudem einen angemessenen  Gewinnaufschlag erhalte.

Dies ergebe sich bereits daraus, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter grundsätzlich kein Einfamilienhaus zur Weitervermietung anschaffen würde, wenn die Miete nicht die Kosten und einen angemessenen Gewinnaufschlag abdecke. Zudem würde sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nicht damit zufrieden geben, dass die Investition in ferner Zukunft einen Gewinn abwerfe. Bei dem durchzuführenden Fremdvergleich sei auf die Lage im jeweils zu beurteilenden Veranlagungszeitraum zu achten.

Nicht relevant sei, ob die Investition bei rückschauender Betrachtung wirtschaftlich sinnvoll war oder nicht. Zwar würden vorübergehende Verluste in einer Anlaufphase jedenfalls dann nicht auf ein Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht  hindeuten, wenn der Unternehmer auf sie mit betriebswirtschaftlich sinnvollen Maßnahmen reagiere.

Das bedeute aber nicht, dass im Zusammenhang mit der Prüfung einer vGA generell die Grundsätze für die Einkünfteermittlung aus Vermietung und Verpachtung –  z. B. die Erzielbarkeit eines Totalgewinns über einen gedachten Vermietungszeitraum von 30 Jahren – gelten würden. 

Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde eine Vermietung zu marktüblichen, aber nicht kostendeckenden Bedingungen nur dann ausnahmsweise in Betracht ziehen, wenn er bezogen auf den jeweils zu beurteilenden Veranlagungszeitraum bereits von der Erzielbarkeit einer angemessenen Rendite ausgehen  könne. Dies gelte  sowohl  unabhängig davon, ob ein Gebäude (Einfamilienhaus) nur teilweise vermietet werde als auch unabhängig davon, ob ein aufwändig ausgestattetes Einfamilienhaus vermietet werde.

Vorliegend sei in beiden Fällen nicht von der Erzielbarkeit einer entsprechenden Rendite ausgegangen worden, womit die Vermietung nur zur Befriedigung privater Interessen des Gesellschafters erfolgt sei, nicht hingegen auf Grund des Gewinnstrebens der Gesellschaft. Somit halte die Vorteilsgewährung keinem Fremdvergleich stand.

So weit die Begründung des BFH. Das hört sich beim ersten Lesen zuerst einmal nicht besonders schlimm an. Da der BFH  in seinen Urteilen aber auch definiert hat, was er unter dem Begriff „Kostenmiete“ versteht, wird erst deutlich, welche Auswirkungen die neue Rechtsprechung hat. 

Wenn Sie den nächsten Abschnitt lesen, werden Sie erkennen, dass die Grundsätze von solidem kaufmännischen und wirtschaftlichen Verständnis bei den Richtern des BFH leider unbekannt zu sein scheinen.

BFH-Definition der  „Kostenmiete“

Grundlage der Berechnung der Kostenmiete ist nach Ansicht des BFH die „Verordnung über wohnungswirtschaftliche Berechnungen nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz“, auch „Zweite Berechnungsverordnung“ genannt, wobei steuerliche Vorteile, die der Kapitalgesellschaft unabhängig von der Vorteilszuwendung an den Gesellschafter zustehen (z.B. AfA für Baudenkmäler), hiervon abweichend nicht zu berücksichtigen sind, soweit sie die reguläre AfA (§ 7EStG) übersteigen. Einzubeziehen ist jedoch eine Verzinsung des eingesetzten Eigenkapitals in Höhe von 4,5 % (Vierkommafünf v. Hundert).

Zusätzlich wird der ordentliche und gewissenhafte Geschäftsleiter einen angemessenen Gewinnaufschlag verlangen, den der BFH mit 5 % (Fünf v. Hundert) ansetzt.

Um die Auswirkungen besser zu verstehen, haben wir folgendes Beispiel gebildet:
Immobilie auf Mallorca mit einem Wert von 5.000.000 €
 

Berechnung nach neuer BFH-Rechtsprechung

Auswirkungen

Durch die weitgehend gleichlautenden drei Urteile des obersten fiskalischen Rechtsprechungsorgans ist es wohl ausgeschlossen, noch unter der Kostenmiete eine vGA zu vermeiden. Würde man die Kostenmiete nach der Definition des BFH wirklich bezahlen, um eine vGA zu vermeiden, gilt zu bedenken, dass diese Miete aus versteuertem Geld zu entrichten ist und somit in der spanischen 
Kapitalgesellschaft einer nochmaligen Besteuerung mit 25 % unterliegt. Wenn dann die freien liquiden Mittel dem Gesellschafter zufliessen sollten, ist in Spanien eine Quellensteuer in Höhe von 15 % zu entrichten. In Deutschland ist auf diesen Ausschüttungsbetrag dann die Abgeltungssteuer oder die Steuer nach dem Teileinkünfteverfahren, unter Abzug der in Spanien gezahlten Quellensteuer, fällig. Die Gesamtsteuerbelastung beträgt final ca. 47 %.

Bedenken Sie bitte, dass die hier behandelte Thematik auch für eine deutsche GmbH gilt, die direkt – d.h. ohne Zwischenschaltung einer S.L. – eine spanische Immobilie erworben hat. Der BFH wird durch seine neue Rechtsprechung zum leistungsfähigen Futterlieferanten für ein steuerhungriges Staatswesen.

Für die Frage, wie der Betroffene aus einer vGA-Falle herauskommt oder die Folgen mindert, sind die Steuerfolgen der Lösung maßgebend. Dies legt nahe, die Lösung auch in Spanien zu suchen, weil damit in Deutschland der Abgeltungssteuersatz zur Anwendung kommen kann. Anders bei einer Lösung rein auf deutscher Seite.

Steuernachzahlung beim Gesellschafter

Dem o.a. Beispiel folgend entsteht beim Gesellschafter folgende Steuerlast:

* die genannten Beträge beinhalten keine Strafen und Zinsen

Grundsätzlich gilt für die Einkünfte aus Kapitalvermögen der gesonderte Steuertarif von 25 % (§ 32d Abs. 1 EStG). § 32d Abs. 2 EStG führt Kapitalerträge auf, bei denen abweichend von § 32d Abs. 1 EStG im Rahmen einer verpflichtenden oder wahlweisen Veranlagung der progressive Normaltarif von bis zu 45 % zur Anwendung kommt. In § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG wurde ein materielles Korrespondenzprinzip für verdeckte Gewinnausschüttungen eingeführt. Die Änderungen waren nach § 52a Abs. 15 EStG i. d. F. des JStG 2010 erstmals für den Veranlagungszeitraum 2011 anzuwenden. 
Durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz (AmtshilfeRLUmsG) vom 26.6.13 hat der Gesetzgeber das materielle Korrespondenzprinzip i. S. d. § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG auf alle Bezüge und Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 9 EStG ausgedehnt. Nach § 52 Abs. 44a EStG i. d. F. d. AmtshilfeRLUmsG sind die Änderungen erstmals auf Bezüge und Einnahmen anzuwenden, die nach dem 31.12.13 zufließen.
 
Nach § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG besteht die Möglichkeit, zum Teileinkünfteverfahren zu optieren, sofern eine Beteiligung von mindestens 25 % vorliegt oder es sich um eine unternehmerische Beteiligung handelt. Gleichwohl sieht § 3 Nr. 40 Buchst. d) S. 2 EStG ebenfalls ein Korrespondenzprinzip vor, sodass die 60%ige Steuerpflicht nur einschlägig ist, wenn die Beträge nicht steuerlich abgezogen wurden (das Einkommen der leistenden Gesellschaft nicht gemindert haben). Ggf. kann mit der Abgabe von berichtigten Steuererklärungen in Spanien, die zu einer entsprechenden spanischen Besteuerung führen dazu verhelfen, dass in Deutschland auf die vGA der Abgeltungsteuersatz von 25% bzw. das Teileinkünfteverfahren Anwendung findet.

Sollte man sich entschließen, die Änderungen der spanischen Bilanzen und Körperschaftsteuererklärungen vorzunehmen, ist neben den Steuerberaterkosten für die Anpassungen eine Körperschaftsteuer von 25 % zu zahlen. Für verspätete Nachzahlungen sind ebenfalls noch ein Verspätungszuschlag sowie – ab einem Jahr Verspätung – Zinsen zu zahlen, sodass die Berichtigung in Spanien in jedem Fall im Rahmen einer gesamthaften Betrachtung auf ihre ökonomische Sinnhaftigkeit geprüft werden sollten.

Längere Verjährungsfrist für besonders schwere Straftaten

In Spanien werden steuerliche Verfehlungen erst ab einer Obergrenze von 120.000 € pro Steuerart und Jahr als strafrechtliche Tatbestände behandelt. In diesem Fall sind die Prüfer verpflichtet, den Akt an die Staatsanwaltschaft weiterzuleiten. Nun kann es zu einer kuriosen Situation kommen: Die Steuerfahndung deckt einen Delikt auf, kann diesen jedoch nicht bestrafen, weil die Verjährung nur vier Jahre beträgt. Wer sehr wohl die Keule schwingen kann, ist die Justiz, denn für strafrechtlich belangbare Verstöße gegen das Steuerrecht ist eine Verjährung von fünf Jahren maßgeblich, eine Diskrepanz, die im Zusammenhang mit der Steueramnestie des Jahres 2012 für Diskussionen sorgte.

Nun ist diese Diskrepanz nicht beseitigt, sondern sogar ausgeweitet worden, und zwar für die besonders schwere Straftat, die mit dem neuen Gesetz erst nach 10 Jahren keine strafrechtlichen Konsequenzen mehr nach sich zieht. Denn die letzte Reform vom Dezember 2012 wurde dazu genutzt, eine neue Kategorie von Steuerstraftaten einzuführen, nämlich den „delito agravado“, für den ein entsprechend schärferer Strafrahmen gilt. Mit Gefängnisstrafen von zwei bis sechs Jahren und Geldstrafen, die vom Doppelten bis zum Sechsfachen der hinterzogenen Summe reichen, können nunmehr Delikte geahndet werden, wenn eine der folgenden Bedingungen gegeben ist:

• Die hinterzogene Summe beträgt mehr als 600.000 €
• Der Betrug erfolgte im Schoß einer kriminellen Organisation oder Gruppe
• Die Verwendung einer Struktur oder von Steueroasen oder Territorien mit Null-Besteuerung erschwert die Ermittlung der strafrechtlich relevanten Sachverhalte

Das spanische Äquivalent zur Selbstanzeige: Steuerberichtigung

Schon die Reform des allgemeinen Steuergesetzes vom 30. März 2012 enthielt einen Passus, der besagt: Wenn der Steuersünder seine Situation in Ordnung bringt (komplette Anerkennung des Sachverhalts und vollständige Bezahlung der sich daraus ergebenden Steuerschuld), bevor er über die Einleitung eines Verfahrens oder einer Untersuchung in Kenntnis gesetzt wurde, ist seine strafrechtliche Schuld erlassen. Und zwar auch dann, wenn die Steuersünde von einem Kaliber ist, das strafrechtliche Konsequenzen mit sich bringt.

Seit der Reform von 2013 ist diese Möglichkeit, sich nachträglich eine weiße Weste zu verschaffen, auch im Strafrecht verankert (was zuvor verabsäumt worden war), fügt jedoch Bedingungen hinzu: Diese Bereinigung der Steuersituation („regularización“) muss nicht nur erfolgen, bevor sich die Steuerfahndung beim Betreffenden meldet, sondern auch, bevor die Staatsanwaltschaft in der Sache auf eine Weise tätig wird, die dem Steuersünder erlaubt zu ahnen, was auf ihn zurollt.

Klargestellt wird darüber hinaus, dass alle Unregelmäßigkeiten buchhalterischer oder anderer Art, die im Zusammenhang mit dem betroffenen Delikt begangen worden sind, im Rahmen desselben Vorgangs vom Tisch sind, d.h. auch von der Staatsanwaltschaft nicht weiter verfolgt werden können.

Selbst wer späte tätige Reue zeigt, kann daraus Vorteile ziehen. Wer als Verdächtiger eines Steuerdelikts eine Vorladung erhält, hat zwei Monate Zeit, um einen mildernden Umstand zu schaffen, indem er den Tatbestand anerkennt und seine Steuerschuld begleicht. Der Richter kann in diesem Fall das Strafmaß um ein oder zwei Grade absenken. Wohlgemerkt: kann. Dieselbe Minderungsmöglichkeit eröffnet das Gesetz für andere Beteiligte am selben Steuerdelikt, wenn sie aktiv mit der Justiz zusammenarbeiten, indem sie zum Beispiel entscheidende Beweise liefern oder mit HInweisen zur Festnahme des Schuldigen beitragen.

Meldepflichten in Deutschland nach § 138 AO

Ein inländischer Steuerpflichtiger ist in verschiedenen Fällen verpflichtet, auf ei-nem amtlich vorgeschriebenen Vordruck bzw. nunmehr auf digitalem Wege Meldungen über Betriebe, Betriebsstätten oder Beteiligungen im Ausland zu machen. Da bei einem Verstoß gegen diese Bestimmungen durchaus empfindliche Sanktionen drohen, ist es unerlässlich, die Fälle zu kennen, in denen eine Meldung zu erfolgen hat. Zudem gilt es für große Unternehmen mit Auslandsbeteiligungen, die neuen Meldepflichten nach § 138a AO zu beachten.

§ 138 Abs. 2 AO normiert verschiedene Meldepflichten eines inländischen Steu-erpflichtigen, der Aktivitäten im Ausland entfaltet. Dabei ist es unerheblich, ob es sich um eine natürliche oder juristische Person handelt. Die Bestimmung gilt darüber hinaus auch für Personengesellschaften.

Der Gesetzgeber hat diese Pflichten vor allem deshalb geschaffen, um die zutref-fende Besteuerung ausländischer Einkünfte in Deutschland sicherzustellen. Zudem ist nach Ansicht des Gesetzgebers insbesondere die Anwendung des AStG oftmals erst dann möglich, wenn die Verwaltung von einem Engagement im Ausland Kenntnis erlangt. Zusätzlich soll das Bundeszentralamt für Steuern ausdrücklich die Möglichkeit erhalten, die ausgewerteten Daten in zentralen Datenbanken zu erfassen.

Da sich bei einer Nichterfüllung der Mitteilungspflichten nach § 138 Abs. 2 AO zum Teil erhebliche Konsequenzen für den Steuerpflichtigen ergeben können, wird nachfolgend erläutert, in welchen Fällen zu prüfen ist, ob eine Mitteilung an das Finanzamt zu erfolgen hat. Zudem werden die möglichen Konsequenzen bei einem Verstoß gegen die in § 138 Abs. 2 AO normierten Pflichten dargestellt.

Darüber hinaus hat der Gesetzgeber im Rahmen der Umsetzung des sog. BEPS-Aktionsplanes der OECD einen neuen § 138a AO geschaffen, der weitere Meldepflichten bei Beteiligungen im Ausland normiert. Die dort vorgesehenen Meldepflichten werden nachfolgend ebenfalls kurz erläutert, obwohl die große Masse der Unternehmen in Deutschland von diesen möglicherweise noch nicht betroffen sind. Ob es nach der Umsetzung der erweiterten Anzeigepflichten durch das Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz  zu  weiteren  Maßnahmen  des  Gesetzgebers  kommt,  bleibt abzuwarten.

Allgemeine Voraussetzung für die Meldepflicht nach § 138 Abs. 2 AO ist, dass eine unbeschränkte Steuerpflicht besteht. Der zur Meldung Verpflichtete muss deshalb seinen Wohnsitz oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland haben, um unbeschränkt einkommensteuerpflichtig zu sein. Für eine unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht muss die Geschäftsleitung oder der Sitz der Gesellschaft in Deutsch-land liegen. Anzeigepflichtig sind darüber hinaus nach dem Wortlaut der Regelung auch Personengesellschaften.

Die jeweilige Anzeige ist bei Erfüllung eines in § 138 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 AO genannten Tatbestands nach dem Gesetzeswortlaut an das nach §§ 18 bis 20 AO jeweils zuständige Finanzamt zu richten. Zuständig ist bei einer natürlichen Person regelmäßig das Wohnsitzfinanzamt; bei körperschaftsteuerpflichtigen Personen ist es das für die Körperschaftsteuer zuständige Finanzamt.

Strittig ist indes immer noch, welches Finanzamt für die Meldung im Falle einer Mitunternehmerschaft zuständig ist. Hierzu wird zum einen vertreten, dies sei  stets das Finanzamt, welches auch für die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zuständig ist. Andere sind hingegen der Auffassung, es sei eine Zuständigkeit jedes Finanzamts gegeben, welches für die  Besteuerung oder die gesonderte Feststellung zuständig ist. In der Praxis dürfte die erste Auffassung regelmäßig vorzugswürdig und auch praktikabler sein.

In § 138 Abs. 2 AO sind nunmehr vier Sachverhalte aufgeführt, bei deren Vorliegen eine Meldung erfolgen muss. Diese Sachverhalte werden ergänzt durch den neuen § 138 Abs. 2  Satz 1 Nr. 5 AO, der für alle vier vorstehend aufgeführten Sachverhalte gilt. Gemeinsam ist den meldpflichtigen Vorgängen der erforderliche Bezug zum Ausland.

Zu  beachten  ist,  dass  die  in  der  Bestimmung  genannten  Vorgänge  abschließend sind. Eine analoge Anwendung der Regelungen für in § 138 Abs. 2 AO nicht genannte, aber ähnliche Sachverhalte scheidet aus, da der Gesetzgeber offensichtlich keine Regelungslücke gelassen hat, was für eine Rechtsanalogie erforderlich wäre.

Nach § 138 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO besteht eine Anzeigepflicht bei Gründung und Erwerb eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Ausland. Hierunter ist nach allgemeiner Auffassung auch die Verlagerung eines solchen Betriebs oder einer Betriebsstätte vom Inland ins Ausland zu verstehen, aber auch etwa die Verlagerung eines Betriebs oder eine Betriebsstätte von einem Ausland in einen anderen ausländischen Staat. Die Größe des Betriebs oder der Betriebsstätte spielt keine Rolle. Beachten Sie bitte diese Vorschrift. Wenn nicht gemeldet wird, kann ein Bußgeld bis zu 25.000,00 € verhängt werden.

Meldepflicht bei grenzüberschreitenden Steuergestaltungen

Sachstand Deutschland
Im BGBl. I 2019, S. 2875 wurde das Gesetz zur Einführung einer Mitteilungspflicht für grenzüberschreitende Steuergestaltungen verkündet. Meldepflichtig sind alle Initiatoren, die grenzüberschreitende Steuergestaltungen nach der Definition des neu in die Abgabenordnung (AO) eingefügten § 138d vermarkten, für Dritte konzipieren, organisieren oder zur Nutzung bereitstellen. Meldepflichtig sind auch sogenannte Intermediäre, die die Umsetzung solcher Steuergestaltungen durch Dritte verwalten. Meldepflichtige Sachverhalte werden im Gesetz abschließend definiert (§ 138d Absatz 2 AO). Mit dem Gesetzentwurf wird die europäische Richtlinie (EU) 2018/822 in nationales deutsches Recht umgesetzt.

Sachstand Spanien
Die neue EU-Regelung über die Verpflichtung, Steuergestaltungen bei grenzüberschreitenden Vorgängen zu melden, wird in Spanien aller Voraussicht nach per 1. Juli 2020 in Kraft treten. Die Umsetzung hat sich aufgrund der innenpolitischen Lage verzögert.

Einlagenrückgewähr nach § 27 Abs. 8 Satz 3 KStG

Grundlagen
In Spanien werden i.d.R. Kapitalerhöhungen oder Kapitalherabsetzungen über das Nennkapital  reguliert  (das  Mindestnennkapital  in  Spanien  beträgt  3.000  €).  Teilweise wird auch das Konto „Kapitalrücklage“ verwendet, was ohne notariellen Akt möglich ist. Wenn in Spanien dann die Kapitalherabsetzungen beschlossen und umgesetzt wurde, führt das beim Anteilseigner zu einem Zufluss, der in Spanien der Gesellschaftsteuer in Höhe von 1 % (Summe der Kapitalherabsetzung) unterliegt.

Damit die Einlagenrückgewähr aus den spanischen Gesellschaften in Deutschland auch steuerfrei vereinnahmt werden kann, muss die leistende Gesellschaft nach § 27 Abs. 8 Satz 3 KStG einen entsporechenden Antrag nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck stellen. Wenn der Antrag nicht gestellt wird, erfolgt eine Besteuerung der Kapitalherabsetzung nach allgemeinen Regeln.

Wie dargestellt erfolgen die Einlagen entweder als Erhöhungen des Nennkapitals oder über die Kapitalrücklage. Bei der Nennkapitalherabsetzung ist in Deutschland nach unserer Kenntnis in der Fachliteratur strittig, ob für die Steuerfreiheit auf  Ebene des Anteilseigners überhaupt das Verfahren nach § 27 Abs. 8 KStG notwendig ist. Laut BMF-Schreiben v. 04.04.2016, Az. IV C 2 -S 2836/08/10002 sind aber auch Nennkapitalerstattungen von der Vorschrift erfasst. Wegen der Ausschlussfrist bei fehlendem Antrag empfehlen wir deshalb zwingend aus Vorsichtsgründen eine Antragstellung.

Antragstellung
In Deutschland zu erfüllende Formalien:

• Der Antrag ist durch die jeweilige spanische Gesellschaft zu stellen bzw. die Liquidatoren, wenn die Gesellschaft bereits amtlich gelöscht ist.
• Die Frist für den Antrag endet am 31. Dezember des Folgejahres der Kapitalherabsetzung/-erhöhung (Ausschlussfrist).
• Zu verwenden ist der amtliche Vordruck KSt 1 F 27.
• Örtlich zuständig ist das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt), wenn die spanischen Gesellschaften in Deutschland nicht beschränkt steuerpflichtig sind, vgl. § 27 Abs. 8 Satz 6 KStG.

Das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) hat ein Merkblatt herausgegeben, in dem es die nach seinem Erachten notwendigen Nachweise auflistet. Zur Bearbeitung des Antrags auf die gesonderte Feststellung der Einlagenrückgewähr sind grundsätzlich folgende Angaben und Unterlagen inklusive einer Übersetzung in deutscher Sprache vorzulegen:

• Bescheinigung der ausländischen Steuerbehörde über die unbeschränkte Steuerpflicht des Antragstellers für den beantragten Zeitraum;
• Angabe über Vermögen und Tätigkeit in Deutschland;
• Aktueller Handelsregisterauszug;
• Eine Firmenübersicht, aus der sich ergibt, wie die einzelnen Firmen entstanden und miteinander verbunden sind und wie lange sie bestanden haben (z.B. in Form eines Organigramms);
• Entwicklung und Nachweis der verschiedenen Bestandteile des Eigenkapitals  ab dem Zeitpunkt, zu dem Einlagen erbracht wurden, deren Rückzahlung  gel-tend gemacht werden, frühestens seit dem 01.01.1977;
• Entwicklung  des  Einlagebestandes  ab  diesem  Zeitpunkt;  ab  dem  01.01.2006  nach den Grundsätzen der Differenzrechnung unter Berücksichtigung des ausschüttbaren Gewinns und der Einlagenrückgewähr gemäß § 27 Absatz 1 Satz 3    KStG. Zur Darstellung des fiktiven Einlagekontos finden Sie im Internetauftritt des BZSt unter dem Pfad > Steuern National < Feststellung nach § 27 Absatz 8 KStG > Antragstellung unter der Überschrift „Vorzulegende Unterlagen und Berechnungen“ als Hilfsmittel die Muster-Datei „Entwicklung Einlagebestand“.
• Jahresabschlüsse für den fraglichen Zeitraum mit Überleitungsrechnungen  ins deutsche Steuerrecht in analoger Anwendung des § 60 EStDV;
• Ggf. Darstellung der nicht in das Nennkapital getätigten  Einlagen, der Veränderungen des Nennkapitals und der Leistungen in der unter dem  o.g.  Pfad  zu  findenden Übersicht Einlagen – Nennkapital – Leistungen;
• Name und Anschrift des Finanzamtes, bei dem der Anteilseigner geführt wird, sowie Steuernummer, Entwicklung des Beteiligungsbuchwertes sowie die Höhe des Anteils;
• Sämtliche Beschlüsse über Ausschüttungen, Einlagen, Veränderungen des gezeichneten Kapitals, Umwandlungen;
• Gutachten o.ä. zur Wertermittlung eingebrachter Anteile, Forderungen oder an-derer Wirtschaftsgüter;
• Nachweis sämtlicher durchgeführter Ausschüttungen und Einlagen, bei Bareinlagen und Barleistungen durch Kontoauszüge (Bankbelege, aus welchen Zahlungsleistender und Zahlungsempfänger ersichtlich sind), bei Sacheinlagen durch Übertragungsverträge und Buchungsnachweise;
• Empfangsvollmacht nach § 123 AO, ggf.Vertretungsvollmacht nach § 80 AO.

Nicht nachgewiesene Einlagen können nicht berücksichtigt werden. Neben diesen Unterlagen kann es in Einzelfällen weiterer Angaben oder Unterlagen bedürfen.  Das BZSt behält sich vor, zusätzliche Nachweise zu verlangen.

Die spanischen Unterlagen müssen inklusive einer deutschen Übersetzung eingereicht werden. Da die spanischen Gesellschaften keine jährliche Feststellung des steuerlichen  Einlagekontos durchführen, muss die  Historie  der  bisherigen  Eigenkapitalentwicklung  dargelegt  werden,  damit  erkennbar  ist,  dass  die  Rückgewähr kein Eigenkapital enthält, das zuvor aus Gesellschaftsmitteln umgewandelt wurde.

Nach vorherrschender deutscher Meinung müssen nicht der handelsrechtliche Abschluss, sondern auch Steuerbilanzen der spanischen Gesellschaften eingereicht werden. Hierbei kann man jedoch die Bilanz heranziehen, die der spanischen Körperschaftsteuererklärung  zugrunde liegt. Die spanischen  Gesellschaften  müssen  nach Erteilung der Bescheinigung durch das BZSt den Holding-Gesellschaften eine Bescheinigung nach § 27 Abs. 3 KStG ausstellen, aus der sich der steuerfreie Betrag der Einlagenrückgewähr ergibt. Letztlich muss das Einlagenkonto iSv. § 27 KStG seit Gründung der Gesellschaft nachgebildet/entwickelt werden

Was ist in Liquidationsfällen zu beachten?

Auch (Schluss)Auskehrungen im Rahmen einer Liquidation gelten als Leistungen nach § 27 Abs. 8 Satz 3 .V.m. Satz 1 KStG. In Liquidationsfällen ist zu beachten, dass eine bereits aus dem Handelsregister gelöschte Gesellschaft mangels Recht-persönlichkeit nicht mehr antragsberechtigt ist. Ein Antrag nach § 27 Abs. 8 KStG sollte daher vor Löschung aus dem Handelsregister gestellt werden. Es empfiehlt sich, vor Löschung Vollmachten nach §§ 80, 123 AO einzureichen, damit auch nach Löschung der Gesellschaft ein Ansprechpartner für Korrespondenzen und ein Empfänger für Bescheide vorhanden ist.

Es sollte beachtet werden, dass § 80 AO durch das Gesetz zur Modernisierung des Steuerverfahrens v. 18.7.2016 mit Wirkung zum 1.1.2017 neu gefasst wurde.

Er regelt die Zulässigkeit der Vertretung des Steuerpflichtigen durch Bevollmächtigte als gewillkürte Vertreter sowie die Unterstützung des Steuerpflichtigen durch Beistände im steuerlichen Verwaltungsverfahren. Eine Vertretung ist in jedem Ab-schnitt des Steuerverwaltungsverfahrens zulässig.

Sollte die Gesellschaft bereits gelöscht sein, ist eine Antragstellung ggf. im Rah-men einer Nachtragsliquidation möglich. Dies ist jedoch im Einzelfall zu prüfen.European@ccounting steht dem deutschen Steuerberater gerne zur Verfügung, um die spanischen Unterlagen für das deutsche Finanzamt aufzubereiten. Das entsprechende Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen finden Sie im nächsten Absatz.

BMF-Schreiben v. 04. April 2016

Normgeber:     Bundesministerium der Finanzen
Vorschrift:     VV DEUBMF 2016-04-04 IV C 2-S 2836/08/10002
Fassung vom:  04.04.2016
Gültig ab:    04.04.2016

Normen:    § 27 Abs 8 S 9 KStG, § 7 Abs 2 S 3 KapErhStG,
        § 7 Abs 2 S 1 KapErhStG, § 27 Abs 8 S 4 KStG,
        § 27 Abs 8 S 2 KStG, § 27 Abs 8 S 3 KStG, § 27 Abs 8 KStG,
        § 27 Abs 1ff KStG; BStBl I 2016, 468

Gesonderte Feststellung von Nennkapitalrückzahlungen bei ausländischen Kapitalgesellschaften (§ 27 Absatz 8 KStG)

Durch das Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäi-schen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I  S. 2782) wurde für Körperschaften oder Personenvereinigungen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, die Möglichkeit eröffnet, nachzuweisen, dass eine Zahlung an den Anteilseigner als Einlagenrückgewähr zu qualifizieren ist. Dabei wird nach § 27 Absatz 8 Satz 3 KStG der Betrag der Einlagenrückgewähr auf Antrag der leistenden Körperschaften oder Personenvereinigungen gesondert festgestellt. Die Einlagenrückgewähr ist in  entsprechender  Anwendung  des § 27 Absätze 1 bis 6, § 28 und § 29 KStG zu ermitteln (§ 27 Absatz 8 Satz 2 KStG).

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die gesonderte Feststellung nach § 27 Absatz 8    KStG im Fall von Nennkapitalrückzahlungen Folgendes:

Gesonderte Feststellung von Nennkapitalrückzahlungen

• Nennkapitalrückzahlungen, die von Körperschaften oder Personenvereinigungen erbracht werden, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, werden von § 27 Absatz 8 KStG erfasst.
• § 7  Absatz 2  Sätze 1 und 2 KapErhStG finden in den  Fällen der Kapitalherabsetzung und nachfolgender Auszahlung des Herabsetzungsbetrags bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, die dem § 27 Absatz 8 KStG unterliegen, nach § 7 Absatz 2 Satz 3 KapErhStG grundsätzlich keine Anwendung. Dies gilt unabhängig davon, ob ein Antrag auf Feststellung einer Einlagenrückgewähr gestellt wurde.
• Wurde kein Antrag auf gesonderte Feststellung nach § 27 Absatz 8 KStG für die Nennkapitalrückzahlung gestellt, ist § 27 Absatz 8 Satz 9 KStG zu beachten.
• Die Antragsfrist gemäß § 27 Absatz 8 Satz 4 KStG stellt eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist dar.

Die vorstehenden Grundsätze sind in allen noch offenen Fällen zu beachten.
Es wird nicht beanstandet, wenn Nennkapitalrückzahlungen, die von Gesellschaften im Sinne des § 27 Absatz 8 KStG vor dem 1. Januar 2014 erbracht wurden und für die ein Antrag nach § 27 Absatz 8 KStG abgelehnt, zurückgenommen oder nicht gestellt wurde, abweichend von den Randnummern 1 bis 3 nicht nach § 27 Absatz 8 Satz 9 KStG als Gewinnausschüttungen behandelt werden, wenn das für den Anteileigner zuständige Finanzamt die Qualifizierung der Leistung als nicht steuerbare Nennkapitalrückzahlung vornimmt bzw. vorgenommen hat.

Dieses BMF-Schreiben steht ab sofort für eine Übergangszeit auf den Internetseiten  des Bundesministeriums der Finanzen unter der Rubrik Themen – Steuern – Steuerarten – Körperschaftsteuer/Umwandlungssteuerrecht zum Download bereit.

Anwendende  Verweise:  KStG 1977 § 28 (Zitierung); KStG 1977 § 29 (Zitierung); SEStEG (Zitierung)

Sonstige Verweise:  KStG 1977 § 27 Abs 1 (Durchführungsvorschrift); KStG 1977 § 27 Abs 8 (Durchführungsvorschrift); KapErhStG § 7 Abs 2 (Durchführungsvorschrift)